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【解题思路】“时间轴”在会计解题中的运用

作者:盛戈 来源:盛戈会计网

  “时间轴”在会计解题中的运用

  盛戈/文

  所谓时间轴,是指依据时间顺序,把一方面或多方面的事件串联起来,形成相对完整的记录体系,再运用图文的形式呈现给大家。本文提到的“时间轴”,简单讲就是标明多个时点的线段。由于会计业务是按照时间序列发生的,在不同时点上发生着不同的会计业务。会计解题中,将会计业务在时间轴上标注出来,解题思路立马显现,考生会感到清晰不混乱,解题效率大大提升,答题准确性和完整性将显著提高。

  下面我们通过举例来看看如何运用“时间轴”解题,以下例题取自2013年《中级会计实务》考试真题中的计算分析题。

  例:西山公司2011年度和2012年度与长期股权投资相关的资料如下:

  (1)2011年度有关资料:

  ①1月1日,西山公司以银行存款5 000万元自甲公司股东购入甲公司10%有表决权股份。当日,甲公司可辨认净资产的公允价值和账面价值均为48 000万元,西山公司在取得该项投资前,与甲公司及其股东不存在关联方关系,取得该项投资后,对甲公司不具有重大影响;甲公司股份在活跃市场没有报价,其公允价值不能可靠确定。

  ②4月26日,甲公司宣告分派现金股利3 500万元。

  ③5月12日,西山公司收到甲公司分派的现金股利,款项已收存银行。

  ④甲公司2011年度实现净利润6 000万元。

  (2)2012年度有关资料:

  ①1月1日,西山公司以银行存款9 810万元和一项公允价值为380万元的专利权(成本为450万元,累计摊销为120万元),自甲公司其他股东购入甲公司20%有表决权股份。当日,甲公司可辨认净资产的账面价值为50 500万元,公允价值为51 000万元。其差额全部源自存货的公允价值高于其账面价值。西山公司取得甲公司该部分有表决权股份后,按照甲公司章程有关规定,派人参与甲公司的财务和生产经营决策。

  ②4月28日,甲公司宣告分派现现金股利4 000万元。

  ③5月7日,西山公司收到甲公司分派的现金股利,款项已收存银行。

  ④甲公司2012年度实现净利润8 000万元,年初持有的存货已对外出售60%。

  (3)其他资料:

  ①西山公司除对甲公司进行长期股权投资外,无其他长期股权投资。

  ②西山公司和甲公司采用相一致的会计政策和会计期间,均按净利润的10%提取盈余公积。

  ③西山公司对甲公司的长期股权投资在2011年度和2012年度均未出现减值迹象。

  ④西山公司与甲公司之间在各年度均未发生其他交易。

  除上述资料外,不考虑其他因素。(“长期股权投资”科目要求写出明细科目;答案中的金额单位用万元表示)

  要求:

  (1)分别确定西山公司2011年度和2012年度核算长期股权投资的方法。

  (2)逐项编制西山公司2011年度与长期股权投资有关的会计分录。

  (3)逐项编制西山公司2012年度与长期股权投资有关的会计分录。

  (4)计算西山公司2012年12月31日资产负债表“长期股权投资”项目的期末数。

  分析:根据题中资料,画时间轴图如下:

盛戈解题思路

  上图涉及两个年度八个时点,在八个时点上分别简单标注出各时点发生的会计业务,按照考题要求,逐一作简单分析:

  图中第一个年度是2011年,根据题中描述“2011年1月1日,西山公司以银行存款5 000万元自甲公司股东购入甲公司10%有表决权股份。取得该项投资后,对甲公司不具有重大影响;甲公司股份在活跃市场没有报价,其公允价值不能可靠确定。”据此判断,西山公司2011年度对该项长期股权投资应采用成本法核算。(本文目的是解析思路,判断理由不再赘述,下同。)

  图中第二个年度是2012年,根据题中描述“2012年1月1日,西山公司以银行存款9 810万元和一项公允价值为380万元的专利权,自甲公司其他股东购入甲公司20%有表决权股份。西山公司取得甲公司该部分有表决权股份后,按照甲公司章程有关规定,派人参与甲公司的财务和生产经营决策。”据此判断,西山公司2012年度对该项长期股权投资应采用权益法核算。

  所以第一问的参考答案如下:西山公司2011年度对长期股权投资采用成本法;2012年度对长期股权投资采用权益法。

  再看图中八个时点:

  第一个时点是2011.1.1,该点取得10%股权投资,主要任务是确定非企业合并方式下取得的长期股权投资成本;

  第二个时点是2011.4.6,该点被投资单位宣告股利,主要任务是成本法下投资单位对宣告股利的确认;

  第三个时点是2011.5.12,该点投资单位收到现金股利,主要任务是成本法下投资单位对收到股利的确认;

  第四个时点是2011.12.31,该点主要任务是成本法下投资单位对被投资单位实现净利润的确认考虑。

  带着以上问题的思考,第二问参考答案如下:

  2011年1月1日,

  借:长期股权投资                  5 000

  贷:银行存款                    5 000

  2011年4月26日,

  西山公司应确认的投资收益=3 500×10%=350(万元)

  借:应收股利                     350

  贷:投资收益                     350

  2011年5 月12 日,

  借:银行存款                     350

  贷:应收股利                     350

  2011年12月31日,成本法下不处理。

  第五个时点是2012.1.1,该点追加投资,主要任务是考虑第二次投资的成本确定,同时要考虑从成本法转换为权益法的追溯调整;

  第六个时点是2012.4.28,该点被投资单位宣告股利,主要任务是权益法下投资单位对宣告股利的确认;

  第七个时点是2012.5.7,该点投资单位收到现金股利,主要任务是权益法下投资单位对收到股利的确认;

  第八个时点是2012.12.31,该点主要任务是权益法下投资单位对被投资单位实现净利润的确认考虑。

  带着以上问题的思考,第三问参考答案如下:

  2012年1月1日,

  (1)进一步取得甲公司20%股权投资

  借:长期股权投资——成本             10 190

  累计摊销                     120

  贷:银行存款                    9 810

  无形资产                     450

  营业外收入                    50

  (2)从成本法转换为权益法的追溯调整

  ①比较两次投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额:

  第一次取得被投资单位10%股权投资的投资成本5 000万元大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额4 800万元(48 000×10%),产生正商誉,不需要对第一次投资的初始投资成本进行调整;

  第二次取得20%股权投资的初始投资成本10 190万元小于投资时应享有甲公司可辨认净资产公允价值的份额10 200万元(51 000×20%),产生负商誉10万元,由于第一次投资产生正商誉200万元(5 000-4 800),综合考虑的结果是形成正商誉190万元,所以第二次投资的初始投资成本也不需要进行调整。

  ②对于被投资单位两次投资时点可辨认净资产公允价值变动的调整:

  对于被投资单位在第一次投资时(2011.1.1)至新增投资交易日(2012.1.1)之间可辨认净资产公允价值的变动3 000万元(51 000-48 000),其中实现净利润6 000万元,分配现金股利3 500万元,所有者权益的其他变动=3 000-(6 000-3 500)=500(万元),调整分录为:

  借:长期股权投资——损益调整             250

  ——其他权益变动           50

  贷:盈余公积                    25

  利润分配——未分配利润              225

  资本公积——其他资本公              50

  2012年4月28日,

  被投资单位分配现金股利,西山公司应确认的应收股利金额=4 000×30%=1 200(万元)

  借:应收股利                    1 200

  贷:长期股权投资——损益调整            1 200

  2012年5月7日,收到现金股利

  借:银行存款                    1 200

  贷:应收股利                    1 200

  2012年12月31日,

  甲公司2012年度经调整后的净利润=8 000-(51 000-50 500)×60%=7 700(万元)

  西山公司确认应享有的金额=7 700×30%=2 310(万元)

  借:长期股权投资——损益调整            2 310

  贷:投资收益                    2 310

  题中最后一个要求是计算西山公司2012年12月31日资产负债表“长期股权投资”项目的期末数。此要求考查的是权益法下“长期股权投资”数额的变化特点,该数额在初始投资成本的基础上会随着被投资单位所有者权益的变化而变化。因此,第四问参考答案如下:

  2012年12月31日资产负债表“长期股权投资”项目的期末数=5 000+10 190+250+50-1 200+2 310=16 600(万元)

  以上分析过程,将长期股权投资的核算与“时间轴”图紧密结合,旨在为考生打开一个解题思路,形成一种解题模式,将貌似复杂的会计主观题,变得简单明了、通俗易懂。时间轴的运用,不仅限于长期股权投资核算题,对于其他会计业务的核算,也同样适用,各位考生在以后解题中不妨一试。

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